Текущий учет основных средств амортизация ремонт модернизация

Как вести бухгалтерский и налоговый учет модернизации основных средств

Основные средства, числящиеся на балансе компании, со временем утрачивают свои первоначальные полезные качества. В связи с износом им необходим ремонт, а в связи с появлением на рынке новых технологий – реконструкция и модернизация. На что главным образом обратить внимание при отражении модернизации в учете?

Вопрос: Как отражается в учете модернизация объекта основных средств (ОС) — производственного оборудования, если в результате модернизации увеличился срок полезного использования объекта ОС?
Модернизация проведена силами подрядной организации. Стоимость модернизации составила 273 600 руб. (в том числе НДС 45 600 руб.).
По данным бухгалтерского и налогового учета организации первоначальная стоимость объекта ОС равна 864 000 руб. Для целей налогового учета оборудование было отнесено к четвертой амортизационной группе. Срок его полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете установлен организацией равным 72 месяцам. На момент завершения работ оставшийся срок полезного использования объекта ОС составил 36 месяцев, его остаточная стоимость — 432 000 руб.
Организацией принято решение по результатам проведенной модернизации увеличить срок полезного использования объекта ОС на 12 месяцев.
Посмотреть ответ

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете расходы на модернизацию включается в стоимость основного средства (ПБУ 6/01 п. 14). Вложения в модернизацию ОС стекаются на сч. 08, как правило, с открытием соответствующего субсчета. На сч. 01, с которым впоследствии корреспондирует сч. 08, также может открываться субсчет «Модернизация ОС», однако достаточно часто затраты учитывают непосредственно в стоимости модернизированного ОС. Выделяют суммы на субсчете, как правило, если число ОС и масштабы модернизационных работ достаточно велики.

Вопрос: Как отражать модернизацию, реконструкцию, дооборудование и достройку основных средств в бухгалтерском учете при применении ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020?
Посмотреть ответ

Стандартно счета корреспондируют здесь так:

• Дт 08 Кт 10, 23, 60 и др. – списание на модернизацию ТМЦ, услуг вспомогательных производств, работ (услуг) сторонних организаций.
• Дт 01 Кт 08 – увеличена стоимость ОС на затраты по модернизации.

Бухгалтеру необходимо помнить: проценты по займу, если средства брались под модернизацию ОС, включаются в затраты и увеличивают балансовую стоимость модернизированного объекта. Такова позиция Минфина.

Если используются субсчета, при передаче на модернизацию делается внутреннее перемещение
Дт 01/субсчет «ОС на модернизации» Кт 01/субсчет «ОС в эксплуатации». Аналогично счету 01 в проводках может участвовать счет 03, когда речь идет о модернизации объекта ОС, предоставляемого во временное владение или пользование за плату, используемого для получения дохода. Пример: строение, которое предназначено исключительно для сдачи в аренду.

Модернизация оформляется такими документами:

• график работ;
• смета затрат;
• наряды, договоры на выполнение работ, услуг (в зависимости от того, как они выполнялись – своими силами или с привлечением сторонних фирм);
• акты выполнения работ;
• накладные и пр.

Материалы отпускаются по накладным, требованиям, лимитно-заборным картам. Увеличение стоимости ОС в результате модернизации отражают в инвентарной карточке учета основного средства.

Кстати говоря! Модернизация и реконструкция – термины по смыслу схожие, но не идентичные. Модернизация всегда связывается с работами, ведущими к изменениям технологического, служебного назначения ОС. Объект ОС преобразуется в более современный, более мощный, обладающий улучшенными качествами. Реконструкция – это переустройство ОС с целью повышения технико-экономических показателей производства продукции: изменения ассортимента, улучшения качества, увеличения объема производства. Эти нюансы следуют из ст. 257-2 НК РФ. Ремонт же направлен на восстановление изношенных ОС, он с кардинальными улучшениями объектов напрямую не связан.

Налоговый учет. Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете

Прежде всего обратим внимание на следующее. В документах необходимо четко разграничивать и обосновывать характер работ: ремонт, модернизация и реконструкция. Причина: расходы на ремонт уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (ст. 260-1, ст. 272-2,5 НК РФ). Расходы на модернизацию и реконструкцию включаются в стоимость ОС и переходят на затраты через амортизацию (ст. 257-2, 258 НК РФ).

В налоговом учете, аналогично бухгалтерскому, есть правило: если работы, по решению руководства, длятся более года, амортизацию начислять прекращают (ПБУ 6/01 п. 23, НК РФ ст. 256-3). Предполагается, что основное средство в этот период не используется для получения дохода. Срок менее 12 месяцев – амортизацию нужно продолжать начислять.

НК РФ говорит, что амортизация прекращается с первого числа следующего месяца, после того как объект ОС из перечня амортизируемого имущества был исключен (ст. 259.1-6, 259.2-8 НК РФ), т.е. месяца, когда объект был передан на модернизацию. Решение о продолжительности, как мы и говорили ранее, принимает руководство.

В бухгалтерском учете такого строгого правила нет – можно прекращать амортизировать уже в месяце начала работ. Возобновлять начисления закон позволяет с 1 числа месяца окончания работ.

В целях сближения двух видов учета рекомендуется установить в учетной политике в целях БУ срок вывода из амортизируемого имущества и затем — возобновления начисления амортизации единообразно – по нормам НК РФ. В этом случае начислять амортизацию вновь придется с первого числа месяца, следующего после окончания работ.

Оптимально установить один и тот же метод исчисления амортизации по двум видам учета — линейный, сравнять сроки полезного использования объекта. Такими действиями можно минимизировать ошибки в учете и последующем расчете амортизации, после завершения модернизации.

Модернизированное основное средство приобретает новые качества и мощность, поэтому срок полезного использования его можно законно увеличивать, однако это не является обязанностью. НК РФ ограничивает эту процедуру номенклатурной группой, к которой принадлежит объект, а в бухгалтерском учете таких ограничений нет. Если стоит цель сближения учетных данных, берутся за основу нормы НК РФ (НК РФ, ст. 258-1 абз.2, ПБУ 6/01, п. 20).

Пример. Приобретенный объект ОС имеет первоначальную стоимость 1200000 руб. Его номенклатурная группа — 4, использовать предполагается в течение 5 лет (60 месяцев). Месячная норма амортизации 1/60*100 = 1,6667%. Объект эксплуатировался 2 года (24 месяца), после чего его модернизировали. Сроки проведения модернизации установлены — 1 год. Начисленная амортизация за время эксплуатации 1200000/60*24 = 480000 руб. (или 240000 руб. в год).
Остаточная стоимость на момент модернизации 1200000 – 480000 = 720000 руб. Амортизация во время работ не начислялась.

Сумма модернизации составила 80000 руб. Новая стоимость ОС: 720000 + 80000= 800000 руб. Срок полезного использования решено было после модернизации не менять, следовательно, и норма амортизации не изменилась. Амортизация после модернизации: 800000 * 1,6667% = 13333,60 руб.

Если модернизируется объект, полностью самортизированный, с нулевой первоначальной стоимостью, амортизация начинает начисляться на новую сумму, образованную затратами по модернизации: 80000*1,6667% = 1333,36 руб. в месяц, 1333,36*12 = 16000,32 руб. в год.

НДС. Если модернизация проводится своими силами (хозспособом), Минфин предлагает начислять на такие суммы НДС (письмо №04-03-11/91 от 05/11/03), если только у организации нет освобождения по налогу.

• Дт 08 Кт 68;
• Дт 19 Кт 08 – начислен и отражен НДС по работам хозспособом;
• Дт 68 Кт 19 – предъявлен к вычету НДС после принятия обновленного объекта к учету.

Источник

Сходства и различия в учете модернизации и реконструкции ОС

Редко хозяйственная деятельность организации стоит на месте. Объекты учета не остаются полностью неизменными, за исключением товаров, которые в большинстве случаев перепродаются в том же виде. Основные средства тоже меняются: перестраиваются и ремонтируются здания, обновляются компьютеры, совершенствуется оборудование.

Существует несколько видов преобразований ОС, в частности:

• Различные виды ремонта.
• Дооборудование (достройка).
• Реконструкция.
• Модернизация.

Мы рассмотрим в статье два вида, которые часто вызывают путаницу: модернизацию и реконструкцию. Российское законодательство традиционно не содержит единых и конкретных понятий. В разных документах даются отличающиеся определения. Для целей налогового учета используются те, что даны в статье 257 НК. Для БУ можно пользоваться данными ПБУ 6/01 и Методическими указаниями (ссылки в тесте статьи).

Работы, изменяющие технологическое и служебное назначение ОС, приводящие к появлению новых качеств объекта, относятся к модернизации.

Реконструкция – это изменение, переустройство имеющихся объектов, связанное с усовершенствованием производства, повышением его показателей, оно производится на основе проекта, составленного в целях роста мощностей, улучшения качества выпускаемой продукции и т.д.

На самом деле на практике трудно различить эти два вида изменений и простой ремонт. Часто организации выгоднее принять расходы в качестве текущих (т.е. ремонта), поэтому важно, как составлена документация и что именно в ней указано. Например, вид работ можно определить даже по смете, в которой расценки указываются по специальным сборникам. Ключевыми являются проектная и техническая документация, инструкции к оборудованию и т. д. Самый точный – это проект, который укажет конкретный тип работ. И все равно с точки зрения учета границы остаются зыбкими.

Чтобы было проще понять – при модернизации происходит изменение объекта в качественном смысле, его характеристики улучшаются и совершенствуются. К примеру, установка нового жесткого диска в системный блок, принадлежащий бухгалтеру, вместо старого – ремонт. Если устанавливается дополнительный жесткий диск (значительно наращивается память) или более мощная видеокарта, чтобы сделать возможным на компьютере работу в специальной графической программе, то происходит модернизация ПК.

Кстати! Модернизация является разновидностью реконструкции. Для точного определения вида работ рекомендуется использовать – Положение МДС 13-14.2000, строительные нормативы ВСН №58-88 (Р),Письмо Минфина СССР №80 от 29.05.84, определения, данные в пп. 14 – 14.3 статьи 1 Градостроительного кодекса и иные аналогичные документы.

Реконструкцию легче объяснить на примере здания. Принято считать, что она затрагивает несущие конструкции. Допустим, есть склад, который вы решили переделать под офисы. Проводите в него полностью коммуникации — водопровод, канализацию, наращиваете электрическую сеть, прокладываете вентиляцию, меняете кровлю, ставите лестницы и, возможно, даже монтируете новое перекрытие внутри и возводите дополнительный этаж для административных кабинетов, значит, выполняете реконструкцию. Если просто привести в порядок пол, обшить стены ГКЛ, поклеить обои, поставить электрические конверторы, то получится ремонт. Потому что, несмотря на изменение предназначения помещения, не произошло его капитального перестроения.

Бухгалтерский учет

Чаще всего решение о реконструкции и модернизации принимается на основании экспертных оценок (инженеров, проектировщиков, строителей, наладчиков и т.п. специалистов), актов соответствующей комиссии. Она может создаваться самим предприятием или приходит извне – в качестве проверяющих, например, головной организации или представителей надзорного органа.

В бухгалтерском учете при реконструкции ОС затраты на нее собираются на счете 08 на отдельном субсчете, в программах может быть предусмотрен готовый субсчет или придется его установить (обозначим его номером 9 для удобства). Проводки будут выглядеть следующим образом – Дебет везде 08.9, по кредиту:

• 10 – переданы материалы со склада, потребуется оформить требования-накладные и акты на списание.
• 70, 69 – заработная плата и взносы с нее рабочих, выполняющих реконструкцию (при хозрасчете), подтверждающие документы – табели, наряды на работу, расчетные ведомости, бухгалтерские справки.
• 23 – затраты вспомогательного производства (транспортный цех, изготовление запасных частей и механизмов), внутренняя документация – наряды, требования, накладные на отпуск материалов на сторону.
• 25 – общепроизводственные расходы (охрана, заработная плата бригадира рабочих, если они заняты на разных работах и т.п.).
• 26 – управленческие (зарплата руководителя, главного инженера, проектировщика).
• 60, 76 – оплата услуг и работ сторонних рабочих и организаций (подрядчиков по договорам ГПХ, экспертов, консультантов, юристов, других специалистов, перевозчиков) ­– договоры, акты, ТТН, накладные. Сумма НДС не включается в затраты.
• 66, 67 – проценты по кредиту, полученному для проведения реконструкции, учитываются до момента окончания производимых работ и введения реконструированного здания или другого объекта в эксплуатацию или с момента начала фактической эксплуатации ОС.

После того как все затраты сгруппированы на счете 08 и ОС готово к дальнейшему использованию, можно применить два варианта учета произведенных изменений:

1. Учитываем затраты обособленно (фактически как самостоятельный объект) на счете 01. Такая возможность предусмотрена пунктом 42 раздела 3 Методических рекомендаций №91н.
2. Включаем расходы в стоимость ОС, увеличивая установленную при покупке или создании первоначальную стоимость (тот же пункт 42 и пункт 27 раздела 4 ПБУ 6/01).

Способ необходимо прописать во внутренних локальных актах (в первую очередь учетной политике). Он определяется в зависимости от влияния на изменение показателей, изначально принятых за норму при создании (покупке) – мощность, класс, СПИ и т.д.

Расчет новой нормы амортизации

Начисление амортизации происходит практически непрерывно, за исключением некоторых случаев:

• ОС законсервированы на срок более 3 месяцев. Это может произойти в том числе по причине реконструкции. Например, при масштабной перестройке производственного здания, чтобы не мешать работам, или из соображений правил безопасности деятельность части производства или отдельного цеха приостанавливается. Не используется оборудование, простаивает транспорт и т.д. Руководство издает приказ о направлении ОС на консервацию с указанием обоснования и планируемого срока.
• ОС проходят реконструкцию (модернизацию) более 12 месяцев. При этом если объект продолжает эксплуатироваться, то начисления не прекращаются. Пример: конвейер в цеху проходит модернизацию, при этом процесс производства не приостанавливается, линия работает.

Для целей бухгалтерского учета минимальная первоначальная стоимость ОС – 40 000 рублей. В обычных условиях она остается одинаковой все время использования, но после проведенных кардинальных изменений ее необходимо откорректировать, точнее, пересмотреть для правильного отражения амортизации.

Для расчета новой нормы амортизации после реконструкции (модернизации) нужно заново рассчитать стоимость ОС. Для этого пользуемся формулой: НС = ОС + М (Р), где ОС – остаточная стоимость (на последнюю дату до завершения работ), а М (Р) – произведенные затраты. Разумно брать за отсчет первое число месяца, следующего за окончанием работ.

Затем рассчитываем месячную норму амортизации (МНА): МНА = НС/СПИ. Причем берется новый срок эксплуатации с учетом уже прошедшего периода.

Пример №1: Станок стоимостью 360000 рублей, его изначальный СПИ равен 36 месяцам (3 года). Амортизационные отчисления – 10000 в месяц. Он используется год, после чего решено провести модернизацию на 100000 рублей, она продолжается 1 месяц, в результате срок службы увеличивается в общем с 3 до 5 лет. Рассчитаем новую норму: 360000 – 10000*13 = 230000 — остаточная стоимость на момент изменений. 230000 + 100000 = 330000 — новая стоимость ОС. СПИ с момента модернизации – 47 месяцев (изначальный 36 месяцев минус 13 месяцев использования плюс 24 «добавленных»). 330000/47= 7021,28.

Этот вариант относится к линейному методу учета амортизации. Как правило, он используется чаще всего (п. 60 Методических указаний №91н).

Особенности налогового учета амортизации

Отличия в налогообложении касаются разных систем – УСН, ОСНО. Для упрощенной системы действует особый порядок списания расходов (тоже по-своему упрощенный), согласно п. 3 и п. 4 статьи 346.16 НК РФ. Рассмотрим правила учета амортизации в НУ для общей системы (частично они применяются и для УСН):

• При обычном расчете амортизации. 100% / СПИ (в месяцах) = коэффициент, на который умножается первоначальная стоимость (ПС).
• Второй вариант используется при расчете новой нормы после реконструкции. 100% / новый СПИ = новый коэффициент, на который умножается обновленная первоначальная стоимость ОС.

Пример №2: Возьмем данные примера №1, но теперь рассчитаем норму амортизации для целей НУ:

• 360000 + 100000 = 400000 новая ПС.
• 100% / 60 = 1,67%.
• 400000 * 1,67% = 6680.

Для сравнения: первоначальная норма амортизация для налогового учета составляла:

Если СПИ увеличился, то нужно проследить, чтобы он не был больше, чем предельное значение в той амортизационной группе, к которой относится объект основных средств (п. 1 статьи 258 НК РФ).

Обратите внимание! С 1 января 2020 года действуют поправки, внесенные осенью 2019 года в Налоговый кодекс. При расконсервации ОС амортизация продолжает начисляться в том же порядке, что и до, но СПИ не продлевается на количество месяцев консервации, как было ранее. Таким образом, для целей НУ часть стоимости учитываться не будет.

Нормативная база и локальные акты

Некоторые документы, необходимые для проведения работ, я уже упомянула выше. В масштабах организации необходимо также разработать и утвердить учетную политику, включающую особенности учета ОС, а также специфику ремонта, реконструкции, консервации, амортизации.

Частью учетной политики могут стать отдельные положения, например, «По ремонту основных средств», конкретно определяющие налоговый и бухгалтерский учет для отдельных видов ОС или их однородных групп.

В качестве первичных документов в процессе эксплуатации ОС часто используются:

• Накладная на перемещение. Для отражения движения объектов в рамках организации – между подразделениями, цехами, зданиями. При передаче контрагентам (например, в аренду) используется другая форма.
• Акт сдачи-приемки ОС-3. Оформляется при передаче (получении) для (из) ремонта (реконструкции, модернизации и т.д.) причем как внутри организации, так и стороннему исполнителю (подрядчику).
• Акт монтажа ОС-15. Применяется обычно при покупке или создании основного средства, когда оно требует сборки, установки и проверки перед запуском. Но если, к примеру, ваше оборудование проходило работы по модернизации по частям (такое может быть в случае единого комплекса, собранного из нескольких составляющих) и потом требуется его вновь смонтировать, то также допустимо применить эту форму.
• Инвентарная карточка. В ней отражаются основные характеристики объектов и, соответственно, их изменения, в том числе срок полезного использования, первоначальная стоимость, данные перемещения и переоценки.
• Для учета консервации оборудования необходимы приказ и акт. Утвержденных форм нет, вы можете просмотреть и скачать примеры по ссылкам.

На сайте Ассистентус много других бланков (образцов) с комментариями по заполнению, для их прочтения достаточно воспользоваться поиском.

Создание резерва

Отдельно выделяю вопрос с резервом. В самом начале мы обсудили определения (что относится к рассматриваемым в статье работам), однозначно можно сказать одно – к ремонту они отношения не имеют. Его учет ведется совсем другими способами в целях бухгалтерского учета и налогообложения.

Вывод: резерв, создаваемый на ремонт, нельзя использовать для иных целей, в том числе проведения реконструкции или модернизации. ФНС при выездной проверке или по запросу документов, обнаружив такие операции, обязательно заставит провести перерасчет и начислить амортизацию, а расходы, отраженные как ремонт, снимет.

Обратите внимание! Если направление резерва на непредусмотренные законом цели привело к занижению налоговой базы, придется подать уточненные декларации, доплатить налог и пени. Административные штрафы получит как организация, так и руководитель за нарушения в ведении налогового и бухгалтерского учета и неполную уплату налогов.

Можно направить часть чистой прибыли на выполнение указанных работ. В проводках по счету 84 реконструкция ОС выглядит следующим образом (ориентируемся на рекомендации Плана счетов и инструкции по его применению):

• Д 84 «Чистая прибыль» К 84 «ЧП, подлежащая распределению» – отражаем сумму, которую собираемся использовать на проведение работ (обычно точная сумма неизвестна, принимается во внимание размер сметы и проектных данных).
• Д 84 «ЧП, подлежащая распределению» К 84 «Реконструкция ОС» – указываем фактически затраченную сумму.
• Д 84 «Реконструкция ОС» К 60 (76, 70, 26, 25, 69, 10) – отражены различные расходы на выполнение работ за счет прибыли.

Порядок учета необходимо закрепить в учетной политике, а субсчета к счету 84 — в рабочем плане счетов.

Источник